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原創(chuàng)：萬偉華

債轉(zhuǎn)股和債務(wù)豁免均屬于債務(wù)重組，存在法律性質(zhì)、稅務(wù)處理上的較大差異。

上海德禾翰通律師事務(wù)所合伙人劉朝陽律師表示，除非債務(wù)人在合理期限內(nèi)明確拒絕，債務(wù)豁免僅依債權(quán)人單方意思即可生效，雙方債權(quán)債務(wù)關(guān)系部分或全部終止；而債轉(zhuǎn)股需雙方達成合意，債務(wù)關(guān)系將轉(zhuǎn)為股權(quán)投資關(guān)系，兩者在行為性質(zhì)、履行程序及法律效果等方面存在差異。

1、債轉(zhuǎn)股應(yīng)做增資工商登記

《公司注冊資本登記管理規(guī)定》（2014年2月20日國家工商行政管理總局令第64號公布）規(guī)定，債權(quán)人可以將其依法享有的對在中國境內(nèi)設(shè)立的公司的債權(quán)，轉(zhuǎn)為公司股權(quán)。債權(quán)轉(zhuǎn)為公司股權(quán)的，公司應(yīng)當增加注冊資本。

《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務(wù)處理申報資料一覽表》明確，債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，還應(yīng)提供工商管理部門等有權(quán)機關(guān)登記的相關(guān)企業(yè)股權(quán)變更事項的證明材料，以及債權(quán)人12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書。

2、非股東債轉(zhuǎn)股或債務(wù)豁免

債務(wù)重組分為讓步和不讓步，股東和非股東債務(wù)重組的稅務(wù)處理存在差異。

（1）讓步

如A公司（非股東）持有B公司1000萬債權(quán)，按800萬清償或債轉(zhuǎn)股（股權(quán)公允價值800萬）。

非關(guān)聯(lián)方債務(wù)重組應(yīng)按債務(wù)讓步金額以及股權(quán)公允價值等確認債務(wù)重組損益，即應(yīng)按照債務(wù)清償額和債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額確認債務(wù)重組損益。雙方應(yīng)確認200萬債務(wù)重組損益。

雙方可適用《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）規(guī)定的債轉(zhuǎn)股特殊性稅務(wù)處理，不確認債務(wù)重組損益，A公司確認增加B公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)按原債權(quán)計稅基礎(chǔ)1000萬確定。

實際中的債轉(zhuǎn)股，可能簡單的以全額的債務(wù)金額1000萬作為轉(zhuǎn)股的股權(quán)成本，不考慮公允價值、債權(quán)金額的差異，形式上表現(xiàn)為無讓步債轉(zhuǎn)股，雖結(jié)果與特殊性稅務(wù)處理一樣，但因為未按要求進行稅務(wù)處理，存在被要求按公允價值和債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額調(diào)整確認所得的風(fēng)險和可能性。

（2）不讓步

如A公司持有B公司1000萬債權(quán)，按1000萬清償或債轉(zhuǎn)股（股權(quán)公允價值1000萬）。

（3）債務(wù)重組合理性

需以相關(guān)資料證明債務(wù)重組損益的合理性，不具有合理性的債務(wù)重組損益，債務(wù)人應(yīng)確認捐贈所得，債權(quán)人應(yīng)確認捐贈支出不可以扣除，不可以適用59號公告?zhèn)D(zhuǎn)股特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

財稅[2009]59號債務(wù)重組（遞延分期確認所得、債轉(zhuǎn)股）的規(guī)定，僅適用于以公允價值計量確認債務(wù)重組損益的情形，債權(quán)人取得股權(quán)12月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓。

3、股東債轉(zhuǎn)股或債務(wù)豁免

（1）正常債務(wù)重組

如股東A公司持有子公司B50%股權(quán)，A公司持有B公司1000萬債權(quán)，（1、讓步）按800萬清償或債轉(zhuǎn)股（股權(quán)公允價值800萬）；（2、無讓步）按1000萬清償或債轉(zhuǎn)股（股權(quán)公允價值1000萬）.

與非股東債轉(zhuǎn)股或債務(wù)豁免一樣，以公允價值計量，債務(wù)重組讓步的需確認債務(wù)重組損益，需以相關(guān)資料證明債務(wù)重組損益的合理性，可以適用59號公告?zhèn)D(zhuǎn)股特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

（2）權(quán)益性交易

如股東A公司持有子公司B100%股權(quán)，A公司持有B公司1000萬債權(quán)。

（1）A公司以1000萬債權(quán)對子公司進行債轉(zhuǎn)股

債轉(zhuǎn)股，子公司需增加資本金（注冊資本、實收資本，包括資本公積）并辦理工商變更登記。此類情形債轉(zhuǎn)股不考慮子公司股權(quán)公允價值，為非公允增資或形式增資，按股東資本性投入（無讓步的債轉(zhuǎn)股）進行稅務(wù)處理，A公司增加對子公司B的股權(quán)計稅基礎(chǔ)，B公司不確認收入。

（2）母公司同意對全資子公司豁免1000萬債務(wù)

此類股東債務(wù)豁免通常超過其他債權(quán)人的正常債務(wù)豁免，屬于權(quán)益性交易，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號）規(guī)定合同、協(xié)議約定作為資本金（包括資本公積）且在會計上已做實際處理的，A公司增加對子公司B的股權(quán)計稅基礎(chǔ)，B公司不確認收入，不符合29號規(guī)定條件的，B公司確認捐贈收入，A公司確認捐贈支出不可以扣除。

母公司債轉(zhuǎn)股式資本性投入以及符合29號規(guī)定條件的債務(wù)豁免增加投資，沒有59號公告?zhèn)D(zhuǎn)股特殊性稅務(wù)處理12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓股權(quán)的限制，子公司解散按清算進行稅務(wù)處理。

母公司也可以就與其他債權(quán)人一樣的正常債務(wù)豁免確認債務(wù)重組損益，并適用59號債轉(zhuǎn)股的特殊性稅務(wù)處理，就超過正常債務(wù)豁免的金額確認權(quán)益性交易，并適用29號規(guī)定進行稅務(wù)處理。

部分案例公告稱為股東對子公司債轉(zhuǎn)股，實際是子公司未增資和沒有辦理工商變更登記的債務(wù)豁免，全額計入資本公積。

債務(wù)豁免同樣可能增加資本金（注冊資本、實收資本，包括資本公積）并辦理工商變更登記，但形式和要件與債轉(zhuǎn)股明確的投資協(xié)議或法院裁定是不一樣的。